VDK, GİB'nın açık görüşlerine karşın enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan karları (648-Enflasyon Düzeltme Karları) olan mükelleflerin %25 den fazla pasif gelir olması durumunda nakit sermaye faiz indiriminden yararlanılamayacağını ve düzeltme/tarhiyat yapılması gerektiğine dair işlemler yapmaktadır.
KVK'nun 10/ı (Diğer İndirimler/Nakit Sermaye Faiz İndirimi) maddesine göre bu bentte yer alan oranı, şirketlerin aktif büyüklükleri, ortaklarının hukuki niteliği, çalışan personel sayıları ve yıllık net satış hasılatlarına göre veya "sermayenin kullanıldığı yatırımdan" elde edilen gelirlerin kurumun esas faaliyeti kapsamında olmayan faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden oluşmasına göre ya da sermayenin kullanıldığı yatırımların teşvik belgeli olup olmadığına veyahut makine ve teçhizat veya arsa ve arazi yatırımları için sermayenin kullanıldığı alanlar itibarıyla ya da bölgeler, sektörler ve iş kolları itibarıyla ayrı ayrı sıfıra kadar indirmeye veya %100'e kadar artırmaya; halka açık sermaye şirketleri için halka açıklık oranına göre %150'ye kadar farklı uygulatmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.
1 seri nolu KVK Genel Tebliğine göre ise 2015/7910 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının birinci maddesinin üçüncü fıkrasında indirim uygulamasında dikkate alınmak üzere farklı indirim oranları belirlenmiştir.
10.6.4.2.1. Gelirlerinin %25 veya fazlası şirket faaliyeti ile orantılı sermaye, organizasyon ve personel istihdamı suretiyle yürütülen ticarî, ziraî veya serbest meslek faaliyeti dışındaki faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden oluşan sermaye şirketleri için indirim oranı %0 olarak uygulanacaktır.
Bir kere her şeyden önce yeni yatırılan (artırılan sermaye) için ancak bu tartışma açılabilir. Kanun koyucu açıkça indirime konu sermaye için bu tartışmayı açmıştır. Çünkü pasif nitelikteki gelir kavramı kanunda açıkça sermayenin kullanıldığı yatırıma yöneldiği için, bu yeni nakit sermaye henüz kullanılmamış ise veya eski tarihli sermaye unsurları dikkate alınarak pasif gelir tanımlaması yapmak zaten hukuki sınırları bize göre aşmak demektir. Örneğin, kanun maddesinin devamında yer alan " sermayenin kullanıldığı yatırımların teşvik belgeli olup olmadığına" tümcesindeki sermayenin YTB yatırımları için eski yatırılmış sermaye olarak değerlendirilmesi ve buna bakarak bir oran tespiti gibi bir hukuki sonuca gidebilir miyiz? Elbetteki kanun koyucu sermaye ile bunu kastedmemiştir. Bize göre tartışmanın en baştan özü hatalıdır.
176 VUK Sirkülerinde ise 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde vergiden istisna edilen kazançların enflasyon düzeltmesine tabi tutulan bilançolara göre tespit edileceği ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş kazanç tutarlarının beyannamede istisna olarak dikkate alınabileceği belirtilmiştir. Dolayısıyla faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının bir kısmı gelir veya kurumlar vergisinden istisna olan mükellefler, bilançolarını dönem sonlarında enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklar ve düzeltme sonrası oluşan enflasyon düzeltmesi kar veya zararlarından istisna faaliyetlere isabet eden kısımlarını vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate almayacaklardır. Enflasyon düzeltmesi kar veya zararlarından istisna faaliyetlere isabet eden kısmın tespitinde, istisna kazanç kapsamında olan faaliyetler ile istisna kazanç kapsamında olmayan faaliyetler arasında maliyet veya hasılat unsurları gibi unsurlar kullanılarak mükelleflerce uygun bir dağıtım anahtarı tespit edilecektir. Kazancı vergiden istisna edilen faaliyetlerinin yanında, vergiye tabi kazanca ilişkin faaliyetleri de bulunan bu mükellefler, uygun bir dağıtım anahtarı kullanarak enflasyon düzeltmesi sonucunda oluşan kar ya da zararların istisna kazançlara tekabül eden kısmını tespit edeceklerdir. Bu tespit sonrası istisna kazançlara isabet eden enflasyon düzeltmesi karları vergiye tabi matrahın tespitinde dikkate alınmayacakken, Kurumlar Vergisi Kanununun 5/3 maddesi kapsamında istisna faaliyetlere tekabül eden enflasyon düzeltmesi zararları da kazancın tespitinde gider konusu yapılamayacaktır.
Diğer taraftan, 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “Bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutan mükelleflerin beyanname üzerinde yapacakları işlemler” başlıklı 40 ıncı maddesinde, “Aynı şekilde vergiden istisna edilen kazançlar da enflasyon düzeltmesine tabi tutulan bilançolara göre tespit edilecek ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş kazanç tutarları beyannamede indirim konusu yapılabilecektir. Örneğin, serbest bölgede faaliyette bulunan ve kazançlarının tamamı istisna kapsamında olan bir mükellef, 2024 yılı bilançosunu düzeltmeye tabi tutacak ve düzeltme sonucu oluşan kazanç tutarını beyannamede istisna olarak göstermek suretiyle matrahtan indirim konusu yapabilecektir.” açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu kapsamda, kazançlarının tamamı vergiden istisna edilen faaliyetlerden oluşan mükelleflerin enflasyon düzeltmesi sonrası ortaya çıkan kar ya da zararları vergiye tabi matrahın tespitinde dikkate alınmayacaktır. Buna paralel olarak, ihracat faaliyetiyle iştigal eden ya da sanayi sicil belgesini haiz olup üretim faaliyetiyle uğraşan ve faaliyetleri münhasıran bu faaliyetlerden oluşan kurumların enflasyon düzeltmesi sonrası oluşan kar ya da zararlarına da kurumlar vergisi oranları indirimli şekilde uygulanacaktır.
Özetle, VDK'nın aksine GİB 176 VUK Sirkülerleri ile enflasyon düzeltmesi kar veya zararlarının açıkça bir faaliyet kar veya zararının bir parçası olduğu yönünde değerlendirmeye yer vermiştir. Buna karşın, VDK ise bu gelirlerin pasif gelir olması nedeniyle şartlara bağlı olarak nakit sermaye faiz indiriminin 0 olarak uygulanacağı görüşünde olup mükelleflere bu konuda yazılar göndermektedir.
VDK'ya göre göre, mükelleflerin gelirlerinin enflasyon düzeltmesi kaynaklı karlar dahil %25’inden fazlası pasif nitelikli gelirlerden oluştuğu zaman nakdi sermaye artışı nedeniyle indirilebilecek tutarın hesaplanmasında ilgili hesap dönemi için dikkate alınacak indirim oranı %0 olarak uygulanması gerekmektedir.
Her şeyden pasif gelir tanımın örneklem yoluyla değil tanım olarak konulması vergilendirme ilkeleri açısından zorunludur. Çünkü, gelişen yeni ekonomik araç araçlar ve enstrümanlar yoluyla yeni gelir türleri çıkmaktadır. Bu nedenle bu sorun kanun koyucunun sorunu olup hukuki belirlilik ilkesine göre hareket etmesi lazımdır.
Vergi hukukunda bir asıl neyse ferisi de ona göre hukuki işleme tabi tutulmaktadır. Esas faaliyetin süjesi olan kıymetlerin düzeltmesi sonucu kar çıkmış ise bu kıymetler esas faaliyetin bir parçası iken bunlara ilişkin bir değerleme unsuru olan enflasyon düzeltmesi karlarını bunun dışında bırakamayız. Ayrıca pasif gelir için açıkça bir eylem gerekmektedir, bir değerleme zorunluluğu ile yaratılmış değer bize göre pasif gelir niteliği arz etmez. Kaldı ki, GİB te buna uygun şekilde bir esas faaliyet unsuru olarak bu değeri kabul etmiştir.
ADEN YMM